Legal regulation of taxation in the context of global climate problems

Full Text

В современных условиях, характеризующихся необходимостью совершенствования экономических механизмов стимулирования использования возобновляемых источников энергии, экологически чистых видов топлива и технологий, сокращения объемов выбросов отходов, а также рационального использования природных ресурсов, существенную значимость приобретает поиск инструментов, способных эффективно обеспечить «зеленый переход» российской экономики к новым реалиям. Немаловажную роль в этом процессе играет государственная налоговая политика и формируемый в соответствии с ней механизм налогообложения, традиционно являющиеся одними из ключевых инструментов регулирования экономики и постоянно представляющие собой предмет острых политических дискуссий, что, в свою очередь, обусловливает совершенствование правовых механизмов исчисления и уплаты различных налогов, а также налогового администрирования.

С точки зрения развития современного российского налогового законодательства, а также доктрины налогового права проблема глобального изменения климата и ухудшения окружающей среды представляет собой одновременно как вызов, так и перспективу дальнейшего эволюционирования налогово-правовых норм и институтов. Всеобъемлющий характер происходящих и грядущих изменений требует адаптации правового регулирования налоговых отношений к внедрению экологичных технологий, которое, в свою очередь, влечет перестройку бизнеси производственных процессов в сторону экологизации.

На сегодняшний день, по справедливому замечанию А. А. Копиной, «был бы слишком оптимистичным вывод о том, что в Российской Федерации уже сформировалась климатическая политика, отвечающая принципам определенности, последовательности и системности»¹, несмотря на наличие некоторых программных документов².

Соответственно, фундаментальных основ целостной концепции трансформации налогового права в условиях внедрения климатической повестки к настоящему времени также не сформулировано. Прежде всего этот связано, как отмечает Банк России в Основных направлениях единой государственной денежно-кредитной политики на 2022 год и период 2023 и 2024 годов³, с объективной невозможностью представления точной и однозначной оценки влияния климатических изменений и мер климатической политики на макроэкономические условия страны сегодня. Помимо этого, климатические проблемы носят всеобщий характер, а налогово-правовое регулирование ограничивается рамками национального права, что в итоге приводит к появлению различных подходов к достижению поставленных целей по стимулированию снижения выбросов и развитию «зеленых» технологий.

Множественность сценарных вариантов долгосрочного развития российской экономики в условиях обострения проблемы изменения климата находит отражение в дискуссиях на уровне бизнес-сообщества ⁴ и институтов гражданского общества⁵. Это обусловлено тем, что дальнейшая разработка мер климатической политики и введение углеродного регулирования может быть неоднозначным для участников различных экономических отношений.

Так, для бизнеса переход на «зеленые» технологии означает увеличение затрат на создание новой инфраструктуры, выбор инновационных материалов, внедрение систем экологического мониторинга, независимого аудита и введения механизмов климатической отчетности в связи с выбросами парниковых газов и формированием т. н. углеродного следа⁶. Это повлияет на распределение производственных и распределительных затрат, на спрос на продукты и услуги со стороны потребителей. Помимо этого, в случае принятия решения о введении в систему косвенного налогообложения новых углеродных налогов, по сути, побуждающих к переходу на «зеленое производство», для предпринимателей увеличится совокупная налоговая нагрузка, если государством не будет разработан объемный пакет мер налогово-стимулирующего характера.

Для конкретного налогоплательщика реализация мер озеленения экономики означает также повышение налогового бремени, потому что трансформация механизма косвенного налогообложения всегда предполагает дальнейшее переложение реальной обязанности уплаты налога на т. н. фактического налогоплательщика, которым является потребитель. Помимо этого, переход предприятий к новым климатическим стандартам означает возможность создания новых высокооплачиваемых рабочих мест в промышленности и сфере транспорта при условии одновременного отказа от необходимости использования неактуальных компетенций работников.

Наконец, что касается Российского государства, то значительность влияния экологической повестки на его социально-экономическое развитие предопределено тем, что оно традиционно обладает «длинным углеродным следом», что означает преимущественную ориентацию его экономики на выстраивание за счет добычи и переработки природных ресурсов, что в целом позволяет характеризовать эколого-экономическую систему как «углеродную экономику России»⁷. В этой связи в литературе обычно отмечается факт перманентного возрастания налоговых поступлений от природоресурсных налогов и ввозных таможенных пошлин от нефтегазового сектора России за последние девять лет⁸, что объясняет высокую степень зависимости темпов экономического роста страны от уровня запасов природных ресурсов.

При реализации мер экологической политики на пути достижения «углеродной нейтральности» для государства возникает ситуация снижения объема доходов публично-правового образования в результате применения мер поощрения для повышения эффективности «зеленого» перехода, поскольку, как отмечает А. А. Ситник, вынуждено финансировать «зеленые проекты» (например, выдавать «зеленые» автокредиты на приобретение экологически чистых автомобилей по ставкам ниже обычных кредитов, выпускать «зеленые» облигации для финансирования проектов устойчивого климатического развития), устанавливать и вводить новые обязательные платежи (налоги, налоговые, фискальные и парафискальные сборы), связанные с защитой окружающей среды⁹. Помимо этого, постепенное сокращение налоговой базы по налогам, исчисляемым и уплачиваемым в связи с добычей, использованием топлива компаниями с т. н. высоким «углеродным следом», очевидно, приведет к ситуации выпадающих расходов, которые необходимо компенсировать иными поступлениями.

Несмотря на значительность влияния экологических проблем на налогообложение, в российской правовой науке вопросам озеленения экономики уделяется внимание преимущественно в части реалий и перспектив совершенствования экологического законодательства¹⁰, тогда как в области налогового права влияние развития климатической повестки на трансформацию правового регулирования налогообложения освещено в основном с точки зрения реакции российского законодателя на внедрение трансграничного углеродного регулирования и углеродного налога¹¹, но в целом мало. Вопросы экономического эффекта в условиях перехода к новейшим технологиям в области декарбонизации и экологизации также находят отражение в научной литературе¹².

Особенности изменения архитектуры налоговых отношений и публичных финансов актуализируют использование собирательной категории «экологические налоги», которые традиционно рассматриваются в литературе в качестве важнейшего экономического средства государственного регулирования деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в сфере соблюдения требований природопользования¹³. Используя дефиницию и установив перечень экологических налогов с учетом актуальных тенденций перехода к «зеленой» экономике возможно, на наш взгляд, комплексно оценить влияние декарбонизации на правовое регулирование налогообложения, т.е. перечень экологических налогов позволяет установить ту область правового регулирования, которая потребует принципиальных изменений «правил игры».

Для российской науки понятие «экологические налоги» не является общепринятым и однозначно трактуемым с точки зрения его содержания, поскольку с формальной точки зрения налоговый законодатель подобную терминологию не применяет.

Однако ученые-налоговеды в своих научных работах периодически указывают на то, что система налогов оказывает непосредственное влияние на предпринимательскую деятельность, связанную так или иначе с окружающей природной средой, обосновывая тем самым важность группировки налогов по «экологическому критерию». Например, С. М. Миронова приводит систему экологических налогов и платежей неналогового характера, направленных на обеспечение экологической функции государства, относя к ним природоресурсные налоги, транспортный налог, плата за негативное воздействие на окружающую среду, утилизационный сбор, экологический сбор¹⁴.

В свою очередь, М. А. Егорова, анализируя отдельные аспекты воздействия «зеленой» экономики на трансформацию налогового законодательства, предлагает под термином «экологические (или зеленые) налоги» понимать совокупность налогов на энергию, транспорт, загрязнение и ресурсы¹⁵.

Для современного российского правового регулирования налоговой системы подобный расширительный подход представляется вполне логичным при условии дополнения его таким элементом как косвенные налоги, также толкуемым в широком смысле с точки зрения его содержания.

Прежде всего отметим, что современный перечень экологических налогов необходимо дополнить косвенными налогами, а также таможенной пошлиной, даже несмотря на то что ее налогово-правовая природа представляется многим исследователям спорной. Принципиальная важность включения в перечень экологических налогов косвенных объясняется необходимостью трансформации соответствующего налогового механизма под влиянием декарбонизации, поскольку косвенные налоги затрагивают значительное число секторов экономики, а также деятельность предприятий с различными выбросами.

Полагаем, что существенный характер трансформации правового регулирования НДС, акцизов и таможенных платежей позволяет заявить о необходимости проведения экономико-правового анализа соответствующих вопросов в отдельном исследовании. Представляется, что оно должно быть связано с оценкой процесса снижения экспортных издержек российских поставщиков продукции углеродоемких отраслей и, очевидно, предполагает учет опыта развития зарубежного налогового законодательства, а также существующие проблемы трансграничного углеродного регулирования в международном аспекте с учетом региональных особенностей. В силу этого в настоящей статье указаны отдельные направления совершенствования исчисления и уплаты НДС.

Механизм косвенных налогов может стать мощнейшим инструментом стимулирования «зеленого перехода», например, при активном использовании законодателем такого факультативного элемента налога как налоговые льготы. Возможным представляется на начальном этапе адаптации российской системы налогов к «зеленому переходу» российской экономики установить налоговый вычет по НДС для стимулирования декарбонизации производства путем поощрения совершения реализационных операций с т.н. углеродными единицами, которые выпущены по итогам реализации климатических проектов, а также единицами выполнения квоты в реестре углеродных единиц. По сути, в Федеральном законе от 2 июля 2021 г. № 296-ФЗ «Об ограничении выбросов парниковых газов» ¹⁶законодатель заложил основу для реализации этой идеи, установив систему государственного учета выбросов парниковых газов.

Правовое регулирование подоходного налогообложения в условиях стимулирования налогоплательщиков к переходу на «зеленые» технологии возможно путем снижения налога на прибыль организаций за счет установления повышенного коэффициента амортизации в отношении объектов основных средств, например, с высокой энергоэффективностью и прочими «зелеными» показателями их деятельности. Для этого логичным представляется расширить перечень объектов и технологий с высокой энергетической эффективностью, имеющийся на сегодняшний день¹⁷, а также дополнить его иными «зелеными» технологиями.

В контексте имущественного налогообложения реализация «зеленой повестки» в первую очередь затронет транспортный налог, объект которого в настоящее время определяется исходя из мощности двигателя автомобиля. На наш взгляд, реализуемые в настоящее время инициативы по освобождению от уплаты транспортного налога для автомобилей с электрическим двигателем ¹⁸ являются временной мерой, логичной для переходного периода. Однако в ближайшей перспективе повсеместная замена выпуска автомобилей с бензиновым двигателем приведет к недополучению бюджетами средств от уплаты транспортного налога и нивелирует его ценность в качестве правовой конструкции. Соответственно, одним из выходов видится дифференциация налоговых ставок в зависимости от экологического класса автомобиля¹⁹, деление на которые происходит в большей степени от содержания вредных веществ в выхлопе транспортного средства.

В связи с формированием на уровне Евросоюза налогового механизма углеродного регулирования идут споры о принципиальной возможности и целесообразности введения углеродного налога для российских плательщиков. Предполагается, что такой механизм будет связан с декларированием объемов углеродного выброса как при производстве, так и при ввозе углеродоемких товаров на территорию Евросоюза²⁰, и непосредственным образом коснется российских поставщиков топлива, потому что предполагает для них дополнительные издержки. В этой связи разработка собственного механизма «зеленого» налогообложения является своеобразной мерой реагирования на происходящие изменения.

Углеродный налог на уровне национального налогового права может иметь различную правовую природу, т. е. быть как прямым, так и косвенным, как внутренним, так и трансграничным в зависимости от воли законодателя и текущих социально-экономических условий развития.

Введение углеродного налога по модели косвенного налога предполагает прежде всего определение объектов налогообложения. В этом качестве на начальном этапе может выступить деятельность по сжиганию при производстве углеродного топлива: угля, нефти или природного газа. Со временем, ориентируясь на достаточно обширный зарубежный опыт налогово-углеродного регулирования²¹, можно предположить, что углеродный налог будет взиматься с продажи электроэнергии, алюминия, железа, цемента и удобрений. Соответственно, действие нормативных правил о таком налоге может распространяться не только на экспортеров, но также на участников внутреннего рынка.

При этом целесообразным представляется определение налоговой ставки путем установления платы за объем выбросов сверх нормы. Такая плата должна регулироваться налоговым законодательством путем вменения налогоплательщикам обязанности по покупке сертификатов на выбросы определенного объема в установленный налоговый период либо за счет установления квот на выбросы, превышение которых также «оплачивается» в зависимости от объема и характера таких выбросов.

Представляется логичным реализовать смешанный вариант, при котором в зависимости от отраслей применяется тот или иной механизм. Это связано с тем, что установление квот, например, позволяет в большей степени дифференцировать виды выбросов, что, безусловно, удобно налогоплательщику, а сертификаты удобны с точки зрения налогового администрирования, прежде всего, государственным органам. Помимо этого, смешанный способ позволит непрактическими действиями определить наиболее выгодный для российского налогового права сценарий развития углеродного регулирования.

Отметим также, что для непродолжительного переходного периода сроком несколько лет возможно установление углеродного налога в виде специального режима налогообложения, носящего преференциальный характер для организаций, использующих в производственных цепочках «зеленые» технологии. В этом случае понятие «углеродный налог» будет использоваться условно и означать механизм корректировки выбросов.

Интересно, что сама по себе торговля квотами в строгом смысле не является налоговым механизмом и с точки зрения ее правовой конструкции в большей степени похожа на такой специальный налоговый режим, как патентная система налогообложения, предполагающая приобретение патента в счет исполнения налоговых обязанностей для дальнейшего осуществления предпринимательской деятельности. Квоты в этом случае могут быть имплементированы в соответствующее налогово-правовое регулирование в виде коэффициентов, что является весьма распространенным приемом правового регулирования в налоговом законодательстве.

Прообраз такого налогового режима – запущенный в 2022 г. на территории острова Сахалин налоговый эксперимент регионального характера, предполагающий достижение к 2025 г. «углеродной нейтральности». Полагаем, что при его успешности логичным было бы распространить его действие и на другие территории Российской Федерации.

* * *

В качестве вывода отметим, что вопрос разработки и принятия правил об углеродном налоге предполагает не только решение ряда юридических вопросов, связанных с его природой и элементами, но и имеет определенный политический окрас, что выражается в следующем. Во-первых, система расчетов углеродных выбросов достаточно сложна и динамична. В силу этого установление квот или определение ставки углеродного налога иными способами в любом случае предполагает значительную степень усмотрения законодателя, а сама по себе ставка не является объективно просчитываемой в зависимости от каких-либо показателей деятельности плательщика.

Во-вторых, косвенный характер углеродного регулирования означает необходимость выработки договоренностей по вопросам определения объекта и ставки углеродного налога на наднациональном уровне, а также обмена информацией о перемещении углеродоемких товаров через государственные границы различных стран. Признание безусловной ценности трансграничного углеродного регулирования одновременно не исключает повышенную степень затруднительности информационного межстранового взаимодействия, поскольку обычно цепочки продаж природных ресурсов предполагают участие множества субъектов, являющихся резидентами разных государств.

Наконец, в-третьих, любой из выбранных вариантов конструирования углеродного налога повлечет за собой множество самых различных последствий, прежде всего сложность составляет его интеграция с действующим механизмом налогообложения в России, включая наднациональные правила. В первую очередь это касается договоренности о том, чтобы Евросоюз «принимал к зачету» факт уплаты российскими налогоплательщиками углеродного налога, когда он будет установлен, что позволит нивелировать действие европейского механизма трансграничного углеродного регулирования.

¹ Копина А. А. Налоговые стимулы энергетического перехода и реализации стратегий зеленой экономики // Финансовое право. 2021. № 12. С. 24–34.

² См., напр.: Основы государственной политики в области экологического развития Российской Федерации на период до 2030 года (утв. Президентом РФ 30.04.2012 г.) // В официальных источниках опубликованы не были.

³ См.: URL: https://www.cbr.ru/about_br/publ/ondkp/on_2022_2024/ (дата обращения: 21.06.2023).

⁴ В частности, активное участие в обсуждении тенденций развития налогообложения в условиях «озеленения» экономики принимает «большая четверка» консалтинговых компаний (KPMG, E&Y, PWC, Deloitte) (см., напр.: KPMG посчитала ущерб для российских экспортеров от углеродного налога ЕС. URL: https://www.vedomosti.ru/business/news/2021/08/05/881009-kpmg-podschitala-uscherb-dlya-rossiiskih-eksporterov-ot-uglerodnogo-naloga-es (дата обращения: 21.06.2023); «Делойт» публикует данные о выручке за 2020 финансовый год и заявляет о расширении климатических обязательств. URL: https://www2.deloitte.com/kz/ru/pages/about-deloitte/articles/global-revenue-announcement.html (дата обращения: 21.06.2023)).

⁵ Например, представители общественной организации «Зеленый патруль» выступили за введение в России углеродного налога, средства от сбора которого, по их мнению, необходимы для смягчения последствий изменений климата, активное высаживание лесов, а также активное развитие альтернативной энергетики и автотранспорта (см.: URL: https://tass.ru/ekonomika/12148131 (дата обращения: 21.06.2023)).

⁶ См., напр.: Карцхия А. А. Корпоративное управление в условиях глобальных изменений климата // Гражданское право. 2022. № 2. С. 16–20.

⁷ Трунин Г. А. Риски внедрения трансграничного углеродного регулирования (углеродный налог) в России // Налоги. 2022. № 2. С. 18–21.

⁸ См.: Саакян А. М. Особенности налогообложения предприятий добывающей отрасли // Налоги. 2020. № 5. С. 45–47.

⁹ См.: Современные правовые векторы развития климатической политики: опыт России и зарубежных стран / под общ. ред. М. А. Егоровой. М., 2023. С. 212.

¹⁰ См.: Новикова Е. В. Эколого-правовое регулирование на этапе развития «зеленой» экономики в России // Экологическое право. 2020. № 4. С. 9–16.

¹¹ См.: Лютова О. И., Карклинш В. А. Углеродный налог: международный и зарубежный опыт, российский старт // Налоговед. 2022. № 6. С. 83–89.

¹² См.: Вотинов А. И., Лазарян С. С., Радионов С. А., Судаков С. С. Оценка последствий применения механизма трансграничного углеродного регулирования для России // Экономический журнал ВШЭ. 2021. Т. 25. № 3. С. 452–477.

¹³ См.: Абрамкина Д. А., Зайдуллина Л. М., Лапина В. А., Равилова Д. Р. Экологические налоги и сборы // Экономика и бизнес: теория и практика. 2021. № 4–1 (74). С. 14.

¹⁴ См.: Миронова С. М. Экологические налоги и платежи в системе финансового обеспечения экологической безопасности Российской Федерации // Научный вестник Волгоградского филиала РАНХиГС. Сер.: Юриспруденция. 2017. № 2. С. 49–55.

¹⁵ См.: Егорова М. А. Основные направления правового регулирования «зеленого» налогообложения для целей предпринимательской деятельности: опыт зарубежных стран // Актуальные проблемы росс. права. 2022. Т. 17. № 7 (140). С. 73, 74.

¹⁶ См.: проект федерального закона № 1116605-7 «Об ограничении выбросов парниковых газов». URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/1116605-7 (дата обращения: 21.06.2023).

¹⁷ См.: постановление Правительства РФ от 17.06.2015 № 600 «Об утверждении перечня объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности» // СЗ РФ. 2015. № 26, ст. 3895.

¹⁸ См.: Письмо Минфина России от 11.03.2020 № 03-05-06-04/18156 // В официальных источниках опубликовано не было.

¹⁹ См.: Лютова О. И., Карклинш В. А. Трансформация транспортного налога в условиях развития водородной энергетики // Налоговед. 2022. № 1. С. 54, 55.

²⁰ См.: Лютова О. И. Карклинш В. А. Углеродный налог: международный и зарубежный опыт, российский старт. С. 83–89.

²¹ На сегодняшний день правовое регулирование «зеленого» налогообложения имеется в таких странах, как КНР, Япония, Индия, Бразилия, Канада, Саудовская Аравия, Австралия и др.

About the authors

Olga I. Lyutova

Author for correspondence.
Email: lutova.olga@mail.ru

PhD in Law, Leading Researcher of the Institute of State and Municipal Management

References

Supplementary files